Налоговый учет операций реализации амортизируемого имущества

Регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав за I квартал 2002 г.

   Дата   
операции
Условия
выбытия
имуще-
ства,
работ,
услуг,
прав
  Вид  
дохода
  Основание  
выбытия
(реквизиты
операции)
Наиме- 
нование
выбыва-
ющего
объекта
 Сумма 
(без
НДС),
руб.
Количе-
ство,
шт.
17.01.2002
С по-  
следую-
щей
оплатой
Выручка
от
реали-
зации
аморти-
зируе-
мого
имуще-
ства
Договор      
купли -
продажи N 1
от
15.01.2002
Акт приема -
передачи
основных
средств N 1
от
17.01.2002
Дерево-
обраба-
тываю-
щий
станок
200 000
   1   
17.01.2002
С по-  
следую-
щей
оплатой
Выручка
от
реали-
зации
аморти-
зируе-
мого
имуще-
ства
Договор      
купли -
продажи N 1
от
15.01.2002
Акт приема -
передачи
основных
средств N 2
от
17.01.2002
Техно- 
логиче-
ское
обору-
дование
для
произ-
водства
строи-
тельных
матери-
алов
250 000
   1   
Итого     
450 000

Таблица 2

Имущество, не подлежащее амортизации

Не все имущество, которое соответствует признакам амортизируемого, может амортизироваться. Исключения из общего правила установлены пунктом 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Стоимость такого имущества не учитывается при расчете налога на прибыль (кроме книг, брошюр и других изданий, стоимость которых включается в прочие расходы, связанные с производством и реализацией). Перечень имущества, по которому нельзя начислять амортизацию, приведен в таблице.

Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства (тротуары, внешнее освещение, клумбы и вазоны){q}

Нет, нельзя.

Понятие «объект внешнего благоустройства» в налоговом законодательстве не определено. Контролирующие ведомства поясняют, что под объектами внешнего благоустройства подразумеваются объекты, которые:

  • не связаны с коммерческой деятельностью организации;
  • не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям;
  • предназначены для создания удобного, эстетически обустроенного пространства на территории организации.

Расходы, связанные с благоустройством территории (в т. ч. амортизационные отчисления по объектам внешнего благоустройства), не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, а следовательно, налоговую базу по налогу на прибыль они не уменьшают. Об этом сказано в письмах Минфина России от 18 октября 2011 г. № 03-07-11/278, от 30 октября 2007 г. № 03-03-06/1/745, УМНС России по Московской области от 8 декабря 2003 г. № 04-24/АА885.

В письмах от 30 января 2008 г. № 03-03-06/1/63, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487, от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201 Минфин России отрицает возможность начисления амортизации по таким объектам внешнего благоустройства, как:

  • асфальтированные участки вокруг магазинов и промышленных предприятий;
  • погрузочно-разгрузочные площадки;
  • парковки для грузового и легкового автотранспорта;
  • тротуары и пешеходные дорожки;
  • внешнее электрическое освещение (в т. ч. установки наружного освещения);
  • газоны, клумбы, деревья и кустарники;
  • лестницы, декоративные фонтаны, скульптуры, вазоны и т. п.

Свою позицию финансовое ведомство аргументирует тем, что первоначальную стоимость основных средств, с сооружением которых связаны эти объекты, расходы на их обустройство не увеличивают. Следовательно, такие объекты не отвечают критериям основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), а являются самостоятельными видами амортизируемого имущества, не подлежащими амортизации.

Следует отметить, что в некоторых хозяйственных ситуациях Минфин России соглашается с возможностью амортизации объектов внешнего благоустройства либо с включением затрат на благоустройство в первоначальную стоимость других основных средств. В частности, финансовое ведомство допускает начисление амортизации по объектам, которые имеют признаки объектов внешнего благоустройства, но при этом соответствуют критериям основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Например, это возможно в организациях, деятельность которых связана с организацией отдыха (санаториях, пансионатах и т. п.), выставок и культурно-массовых мероприятий. Расходы на благоустройство и озеленение своей территории такие организации могут квалифицировать как затраты, непосредственно связанные с обеспечением нормальных условий отдыха, то есть с деятельностью, направленной на получение доходов.

При расчете налога на прибыль эти затраты включаются в состав прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если в ходе работ по благоустройству создаются объекты, соответствующие критериям основных средств (например, спортплощадки, теннисные корты, автомобильные парковки и т. п.), стоимость этих объектов можно амортизировать на общих основаниях.

Кроме того, амортизация объектов внешнего благоустройства либо включение затрат на их создание в первоначальную стоимость других основных средств возможны, если эти объекты создаются в силу требований законодательства, а также нормативно-технических документов в области промышленной безопасности. В отдельных отраслях экономики формирование таких объектов прямо вменяется в обязанности организаций.

Поэтому их тоже можно амортизировать (письмо Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362). Арбитражная практика подтверждает этот вывод (см., например, постановления ФАС Московского округа от 10 апреля 2008 г. № КА-А40/2263-08, от 27 сентября 2007 г. № КА-А40/9456-07, от 20 марта 2006 г. № КА-А40/1706-06, Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г.

Совет: есть аргументы, позволяющие амортизировать объекты внешнего благоустройства и в некоторых других ситуациях. Но чтобы воспользоваться этими аргументами, организации, скорее всего, придется обращаться в суд.

Иногда расходы на благоустройство неразрывно связаны с сооружением основных средств. Такая ситуация может возникнуть, если в проекте на строительство здания изначально заложено создание объектов внешнего благоустройства. Например, когда внешнее благоустройство является элементом единого дизайна возводимого строения или когда договором предусмотрено, что подрядчик при строительстве здания должен заасфальтировать прилегающую к нему территорию.

Такие расходы не приводят к созданию самостоятельных объектов внешнего благоустройства, а включаются в первоначальную стоимость возводимых зданий, сооружений и т. п. После ввода этих объектов в эксплуатацию расходы организации на благоустройство будут постепенно уменьшать налогооблагаемую прибыль через амортизацию.

Предлагаем ознакомиться:  Регистрация залога недвижимого имущества

Кроме того, иногда начисление амортизации по объектам внешнего благоустройства признается правомерным из-за неоднозначной формулировки, которая содержится в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Исходя из его буквального толкования можно сделать вывод, что амортизировать запрещено лишь объекты лесного и дорожного хозяйства, сооруженные с привлечением бюджетного (целевого) финансирования, а также специализированные сооружения судоходной обстановки и другие аналогичные объекты.

Поскольку иных ограничений в отношении амортизации объектов внешнего благоустройства Налоговый кодекс РФ не содержит, некоторые суды принимают решения в пользу организаций именно по этой причине (см., например, постановления ФАС Московского округа от 12 октября 2010 г. № КА-А40/12233-10, от 2 апреля 2010 г.

Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по таким объектам, как асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия, которые созданы без привлечения бюджетного (целевого) финансирования{q}

Да, можно, если обустройство таких объектов обусловлено требованиями законодательства.

По общему правилу независимо от источников финансирования асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам внешнего благоустройства, и, следовательно, амортизация по ним не начисляется (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 30 января 2008 г.

В то же время для отдельных отраслей экономики обустройство производственных площадок с асфальтовым и другими видами покрытий рядом с производственными объектами является обязательным в силу законодательства, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности. В таких случаях организация может начислять на них амортизацию. Такой вывод сделан в письме Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362.

Совет: есть аргументы, позволяющие начислять амортизацию по асфальтовым (бетонным, тротуарным) покрытиям, созданным без привлечения бюджетных средств, независимо от того, обусловлено ли их обустройство нормами законодательства или нет. Они заключаются в следующем.

Асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам дорожного хозяйства. Буквальное прочтение подпункта 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод о том, что если при строительстве объектов дорожного хозяйства не было использовано бюджетное или другое целевое финансирование, то амортизацию по таким объектам начислять можно.

Главное, чтобы обустройство таких объектов было связано с деятельностью, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2009 г.

Налоговый учет операций реализации амортизируемого имущества

№ А56-33207/2008, от 14 января 2008 г. № А56-4910/2007, от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04 и от 25 октября 2004 г. № А56-32626/03, Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г. № А28-1630/2008-43/29, Московского округа от 23 июля 2008 г. № КА-А40/6654-08, Уральского округа от 26 июня 2008 г. № Ф09-4500/08-С3, Поволжского округа от 13 июня 2012 г. № А55-19091/2011).

Кроме того, организация может включить такие объекты (стоимостью более 100 000 руб.) в состав амортизируемого имущества:

  • в качестве капитальных вложений в арендованные основные средства.

Учесть твердые декоративные покрытия в качестве сооружений можно по следующим основаниям. Во-первых, они улучшают доступ к организации, способствуют привлечению дополнительных клиентов, а значит, положительно влияют на увеличение продаж. Во-вторых, наличие твердого покрытия позволяет сократить время погрузочно-разгрузочных работ, что также повышает эффективность бизнеса.

Из этого следует, что твердое покрытие используется в деятельности, связанной с получением доходов, и соответствует определению амортизируемого имущества, указанному в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Основанием для начисления амортизации в этом случае является абзац 1 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ.

Регистр — расчет «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества» за I квартал 2002 г.

(руб.)

   Дата   
операции
Наиме-
нова-
ние
объек-
та
Цена   
реали-
зации
объек-
та
Перво- 
началь-
ная
стои-
мость
Сумма 
начи-
слен-
ной
амор-
тиза-
ции
Оста-   
точная
стои-
мость
(гр. 4 -
гр. 5)
Расхо-
ды,
свя-
занные
с
реали-
зацией
объек-
та
Общая   
величи-
на
расхо-
дов,
связан-
ных с
реали-
зацией
объекта
(гр. 6
гр. 7)
Величина
убытка
от
реализа-
ции,
относя-
щаяся к
расходам
будущих
периодов
(гр. 3 -
гр. 8)
Расходы 
ды,
уменьша-
ющие
сумму
доходов
от
реализа-
зации
аморти-
зируемо-
го иму-
щества в
отчетном
(налого-
вом)
периоде
(гр. 8 -
гр. 9)
     1    
   2  
   3   
   4   
   5  
   6    
   7  
    8   
    9   
   10   
17.01.2002
Дере- 
во-
обра-
баты-
вающий
станок
200 000
150 000
30 000
 120 000
 4 000
 124 000
 124 000
17.01.2002
Техно-
логи-
ческое
обору-
дова-
ние
250 000
360 000
66 000
 294 000
 6 000
 300 000
 50 000 
 250 000
Итого     
450 000
510 000
96 000
 414 000
10 000
 424 000
 50 000 
 374 000

Следует отметить, что в регистре — расчете «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества», рекомендованном МНС России, предусмотрено восемь показателей. Общая величина расходов, связанных с реализацией объекта, должна определяться путем суммирования показателей суммы начисленной амортизации и расходов, связанных с реализацией объекта.

Вместе с тем для определения финансового результата от операций реализации основных средств и выявления суммы убытка необходимы данные об остаточной стоимости объекта. В связи с этим целесообразно регистр — расчет «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества» дополнить показателем «Остаточная стоимость реализованного объекта».

Предлагаем ознакомиться:  Регистрация договора дарения в Росреестре

Налоговый учет операций реализации амортизируемого имущества

Кроме того, показатель регистра «Общая величина расходов, связанных с реализацией объекта» используется при заполнении декларации о расходах, уменьшающих доходы от реализации амортизируемого имущества. Поскольку убыток от реализации амортизируемого имущества признается расходом будущих периодов и не уменьшает сумму дохода текущего отчетного (налогового) периода, целесообразно в регистре — расчете «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества» предусмотреть показатель «Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации амортизируемого имущества в отчетном (налоговом) периоде».

Показатель графы 3 регистра (табл. 2) заполняется на основании данных регистра учета операций выбытия (табл. 1). Показатели граф 4 и 5 заполняются на основании данных регистра информации об объекте основных средств. Показатель графы 7 заполняется на основании данных регистра — расчета «Формирование стоимости объекта учета».

На основании данных регистра — расчета «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества» заполняются соответствующие строки налоговой декларации (табл. 3).

Таблица 3

Приложение N 1 к листу 02

(руб.)

                 Показатель                  
Код строки
 Сумма 
Выручка от реализации амортизируемого        
имущества
    060   
450 000

Приложение N 2 к листу 02

(руб.)

                 Показатель                  
Код строки
 Сумма 
Остаточная стоимость реализованного          
амортизируемого имущества и расходы,
связанные с его реализацией
    190   
374 000

Данные о величине убытка от реализации, относящегося к расходам будущих периодов, регистра — расчета «Финансовый результат от реализации амортизируемого имущества» используются при формировании регистра учета расходов будущих периодов (табл. 4). Срок, в течение которого эти расходы подлежат включению в состав внереализационных расходов для целей налогообложения, определяется как разница между сроком полезного использования реализованного объекта основных средств и сроком его фактического использования до момента реализации (120 — 22 = 98 месяцев).

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytpressru

Таблица 4

                Показатель               
Код строки
Сумма, руб.
Доходы от реализации                     
    010   
  450 000  
Расходы, уменьшающие сумму доходов от    
реализации
    020   
  374 000  
Внереализационные расходы                
    040   
    1 020  
Итого прибыль (убыток)                   
    050   
   74 980  

Таким образом, с введением в действие гл.25 НК РФ коренным образом изменились правила формирования налоговой базы для исчисления налога на прибыль. Налоговая база должна формироваться на основании данных не бухгалтерского, а налогового учета. Это вызывает необходимость в более тщательном и детальном регулировании ведения налогового учета и составления аналитических регистров.

Согласно требованиям гл.25 НК РФ убыток от реализации одного объекта амортизируемого имущества не должен уменьшать прибыль от реализации другого объекта, поскольку такой убыток признается расходами будущих периодов. При разработке аналитических регистров налогового учета не учтено это обстоятельство.

Налоговый учет операций реализации амортизируемого имущества

Так, в приведенном примере общая величина расходов, связанных с реализацией объектов основных средств, составляет 424 000 руб. Вместе с тем расходы, уменьшающие доходы от реализации имущества, должны составлять только 374 000 руб., поскольку убыток от реализации в сумме 50 000 руб. не уменьшает прибыль от реализации, а признается расходами будущих периодов.

Признание в налоговом учете отрицательного результата от реализации основных средств в качестве расходов будущих периодов, которые подлежат равномерному списанию во внереализационные расходы текущих отчетных (налоговых) периодов, значительно увеличит трудоемкость учетных работ. Например, при получении убытка от реализации объекта основных средств со сроком полезного использования 32 года и сроком фактической его эксплуатации в организации 2 года такой убыток подлежит равномерному ежемесячному списанию в течение 30 лет. Насколько будет оправдан такой подход к ведению налогового учета, покажет время.

Казанского финансово —

экономического института

Правила бухгалтерского и налогового учета амортизируемого имущества имеют весьма существенные расхождения.

Как было сказано выше, для рассмотрения настоящего вопроса интерес представляют операции, определяющие величину расходов или доходов для целей бухгалтерского и налогового учета. К таким относятся начисление амортизации и выбытие объектов. Выбытие будет рассмотрено в разделе внереализационных доходов.

  1. Возникновение разниц возникает вследствие разных сроков полезного использования при равной первоначальной стоимости.
  2. Возникновение разниц происходит вследствие разных способов оценки первоначальной стоимости объектов при их вводе в эксплуатацию при равном сроке полезного использования.
  3. Возникновение разниц происходит вследствие разных сроков полезного использования и разных способов оценки первоначальной стоимости объектов при их вводе в эксплуатацию.
Предлагаем ознакомиться:  Имеет ли налоговый вычет срок давности

Наиболее типичной является первая ситуация. В нижеследующей таблице приведены наиболее распространенные расхождения в нормах бухгалтерского и налогового законодательства, предопределяющие возникновение постоянных и временных разниц при начислении амортизации.

Характер постоянных
и временных разниц
  Бухгалтерский учет 
    Налоговый учет    
Разница в сроках   
полезного
использования
по объектам,
введенным
до 01.01.2002
(вступление
в действие
гл. 25 НК РФ)
Срок амортизации     
определяется по
данным бухгалтерского
учета с учетом
Постановления СМ СССР
от 22.10.1990 N 1072
"О единых нормах
амортизационных
отчислений на полное
восстановление
основных фондов
народного хозяйства
СССР"
Объекты основных      
средств не принимаются
для целей налогового
учета в связи с тем,
что они были
единовременно списаны
в базе переходного
периода:
"Амортизируемое
имущество... стоимость
которого составляет
менее 10 000 руб.
(включительно)
или срок эксплуатации
которого менее
12 месяцев"
(пп. 3 п. 2 ст. 10
Федерального закона от
06.08.2001 N 110-ФЗ)
Объекты               
амортизируемого
имущества изменены в
классификации и оценке
в соответствии с
Классификацией
основных средств,
включаемых в
амортизационные
группы (утв.
Постановлением
Правительства РФ от
01.01.2002 N 1) (пп. 3
п. 2 ст. 10
Федерального закона от
06.08.2001 N 110-ФЗ)
Разница в выбранных
методах начисления
амортизации
Предприятием         
применяется один из
перечисленных
способов начисления
амортизации:
1) линейный способ;
2) способ
уменьшаемого остатка;
3) способ списания
стоимости по сумме
чисел лет срока
полезного
использования;
4) способ списания
стоимости
пропорционально
объему продукции
(работ) (п. 18
ПБУ 6/01 "Учет
основных средств")
Предприятием          
применяется метод
начисления
амортизации,
не соответствующий
методу, применяемому
в бухгалтерском учете:
1) линейный метод;
2) нелинейный метод
(п. 1 ст. 259 НК РФ)
Применение         
специальных
коэффициентов
(применение
ускоренных способов
амортизации)
Предприятием для     
целей бухгалтерского
учета не применяется
ускоренный способ
начисления
амортизации
Предприятие           
применяет специальные
коэффициенты
в соответствии
с требованиями
ст. 259 НК РФ
Нематериальные     
активы, по которым
невозможно
определить срок
полезного
использования
Нормы амортизации    
устанавливаются в
расчете на 20 лет
(п. 17 ПБУ 14/2000
"Учет нематериальных
активов")
Нормы амортизации     
устанавливаются в
расчете на 10 лет
(п. 2 ст. 258 НК РФ)
                          -------------------------------¬
-------------- Сумма начисленной амортизации ------------------¬
¦ L-----------------T------------- ¦
¦/ ¦/ ¦/
-----------------------------¬ ---------------------------¬ ---------------------------¬
¦ Начисленная амортизация в ¦ ¦ Начисленная амортизация ¦ ¦ Начисленная амортизация ¦
¦ бухгалтерском учете больше,¦ ¦ в бухгалтерском учете ¦ ¦ не принимается ¦
¦ а в налоговом меньше ¦ ¦ меньше, а в налоговом ¦ ¦ для целей налогового ¦
¦ ¦ ¦ больше ¦ ¦ учета ¦
L-----------T----------------- L------------T-------------- L--------------T------------
¦/ ¦/ ¦/
-----------------------------¬ ---------------------------¬ ---------------------------¬
¦Вычитаемые временные разницы¦ ¦Налогооблагаемые временные¦ ¦Постоянные разницы (ПР) = ¦
¦ (ВВР) = сумма амортизации ¦ ¦ разницы (НВР) = сумма ¦ ¦ = сумма затрат ¦
¦ по бухгалтерскому учету - ¦ ¦ амортизации по налоговому¦ ¦ по бухгалтерскому учету ¦
¦- сумма затрат по налоговому¦ ¦ учету - амортизация по ¦ ¦ ¦
¦ учету ¦ ¦ бухгалтерскому учету ¦ ¦ ¦
L----------T------------------ L-----------T--------------- L-------------T-------------
¦/ ¦/ ¦/
-----------------------------¬ ---------------------------¬ ---------------------------¬
¦ВВР x ставка налога = ОНА ¦ ¦НВР x ставка налога = ОНО ¦ ¦ ПР x ставка налога = ПНО ¦
¦Отражение ОНА: Дт 68 Кт 09 ¦ ¦Отражение ОНО: Дт 68 Кт 77¦ ¦Отражение ПНО: Дт 99 Кт 68¦
L----------------------------- L--------------------------- L---------------------------

Регистр учета расходов будущих периодов за I квартал 2002 г.

(руб.)

https://www.youtube.com/watch{q}v=upload

Таблица 4

Дата
опе-
ра-
ции
   Вид   
расхода
(убытка)
Наимено- 
вание
объекта
Сумма,
руб.
Срок, 
в
тече-
ние
кото-
рого
расхо-
ды
могут
быть
вклю-
чены в
состав
прочих
расхо-
дов,
месяцы
Сумма   
расходов
в месяц,
подлежа-
щая
включе-
нию в
состав
прочих
расхо-
дов,
руб.
(гр. 4 :
гр. 5)
   Дата   
начала
учета в
составе
прочих
расходов
Коли- 
чество
меся-
цев
факти-
ческо-
го
списа-
ния
месяч-
ной
суммы
расхо-
дов в
состав
прочих
расхо-
дов
  1 
    2    
    3    
   4  
   5  
    6   
     7    
   8  
Фев-
раль
Убыток от
реализа-
ции
амортизи-
руемого
имущества
Техноло- 
гическое
оборудо-
вание
50 000
  98  
   510  
17.01.2002
   1  
Март
Убыток от
реализа-
ции
амортизи-
руемого
имущества
Техноло- 
гическое
оборудо-
вание
49 490
  97  
   510  
17.01.2002
   2  
Ито-
го
  1020  

На основании данных регистра учета расходов будущих периодов (табл. 4) формируются показатели регистра учета внереализационных расходов текущего периода (табл. 5).

Таблица 5

(руб.)

   Дата   
операции
   Вид  
расхода
 Наименование 
операции
расхода
Сумма
  Общая 
сумма
расходов
  В том числе 
убыток,
образовавшийся
при уступке
права
требования
17.01.02  
Расходы 
будущих
периодов
Реализация    
амортизируемо-
го имущества
 1020
  1020  

На основании данных Приложений N 1 и N 2 к листу 02 и регистра учета внереализационных расходов текущего периода определяется налоговая база по операциям реализации основных средств в отчетном (налоговом) периоде (табл. 6).

Таблица 6

https://www.youtube.com/watch{q}v=ytpolicyandsafetyru

Лист 02

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Онлайн помощь юриста
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector